Recouvrement Controle et contentieux fiscal

Recouvrement contr le et contentieux fiscal Les dispositions qui r gissent le recouvrement le contr le et le contentieux de l'imp t sont tr s largement communes aux diff rentes cat gories d'imp ts et de taxes examin es dans les parties pr c dentes de l'ouvrage Il en est de m me des dispositions contenues dans les conventions internationales Il est donc logique d'en faire une tude d'ensemble tout en signalant bien entendu les particularit s qui peuvent affecter tel ou tel imp t au regard de ces dispositions Sommaire Chapitre Paiement et recouvrement de l'imp t A Paiement de l'imp t D lais de paiement Modes de paiement D faut de paiement l' ch ance P nalit s Pr liminaires aux poursuites B Poursuites D lai d'action de l'administration Saisie des cr ances de sommes d'argent Avis tiers d tenteur Saisie des r mun rations Oppositions sur les comptes de d p t Autres saisies et frais de poursuites Opposition aux poursuites C Garanties de recouvrement du Tr sor Privil ge Hypoth que l gale Responsabilit de certains tiers Chapitre Contr le de l'imp t Section D lai d'action de l'administration Section Modalit s d'exercice du contr le A Demandes d' claircissements ou de justifications C Examen contradictoire de la situation fiscale personnelle D V rification de comptabilit E Contr le sur demande du contribuable F Mesures particuli res de contr le Section Proc dures de rectification A Proc dure de rectification contradictoire Champ d'application D roulement de la proc dure Commissions d partementales et commission nationale B Proc dure d'imposition d'office Cas d'imposition d'office Cons quences de l'imposition d'office C Proc dures sp ciales Section Droits et garanties des contribuables A Garanties pr vues en cas de v rification B Garantie contre les changements de doctrine C D duction en cascade Section Sanctions I P nalit s fiscales Insuffisances de d claration D faut ou retard de production des d clarations D faut ou retard de paiement Autres infractions Motivation des sanctions II Sanctions p nales Chapitre Recours des contribuables I Recours contentieux A R clamations pr alables devant l'administration B Voies de recours devant les tribunaux Notions g n rales Juridiction administrative Juridiction judiciaire II Recours gracieux III D gr vements et restitutions d'office Chapitre Paiement et recouvrement de l'imp t Le recouvrement des imp ts autres que les contributions indirectes est assur par les agents de deux administrations distinctes - les comptables du Tr sor qui rel vent de la direction de la comptabilit publique - les comptables de la direction g n rale des imp ts Cette r partition de comp tence correspond en g n ral deux modes de recouvrement de l'imp t - le recouvrement par voie de r le - le recouvrement sans mission pr alable d'un titre ex cutoire le contribuable devant acquitter spontan ment l'imp t Elle entra ne un certain nombre de cons quences pour ce qui concerne les modalit s de paiement de l'imp t les poursuites et les garanties de recouvrement Les comptables du Tr sor sont charg s du recouvrement des principaux imp ts suivants il s'agit essentiellement d'imp ts directs - imp t sur le revenu - imp ts directs locaux taxe professionnelle taxe d'habitation et taxes fonci res - CSG CRDS et pr l vements sociaux sur les revenus du patrimoine - la plupart des taxes d'urbanisme Les comptables de la DGI assurent essentiellement la perception - de l'imp t sur les soci t s des contributions additionnelles et de l'IFA imposition forfaitaire annuelle - des taxes sur le chiffre d'affaires - des droits d'enregistrement et assimil s des droits de timbre et de l'ISF imp t de solidarit sur la fortune - de nombreuses retenues et pr l vements la source pr l vements sur les produits de placements revenu fixe retenues la source sur les salaires pensions rentes viag res et sur les revenus non commerciaux per us par des personnes non domicili es en France etc - des taxes assises sur les salaires - de diverses taxes sp ciales et parafiscales A Paiement de l'imp t Les imp ts recouvr s par les comptables du Tr sor sont en principe recouvr s par voie de r le Le r le tabli par les services de l'assiette apr s d termination du montant de l'imp t d par le contribuable est le titre officiel en vertu duquel le comptable du Tr sor peut r clamer le montant de cet imp t et en poursuivre le recouvrement Dans ce syst me le contribuable est inform du montant de sa dette par un avis d'imposition qui mentionne le total par nature d'imp t des sommes acquitter les conditions d'exigibilit la date de mise en recouvrement et la date limite de paiement LPF art L Pour les imp ts recouvr s par les comptables de la DGI le paiement n'est pas pr c d de l' mission d'un titre de perception l'imp t calcul par le contribuable lui-m me doit tre acquitt spontan ment dans les d lais fix s par les textes l gislatifs et r glementaires Ce n'est qu'en cas de d faut de paiement l' ch ance que le comptable public est amen mettre un titre authentifiant la cr ance du Tr sor l'avis de mise en recouvrement Toutefois ces r gles comportent de nombreuses exceptions Ainsi l'imp t sur le revenu donne lieu au versement d'acomptes provisionnels que le contribuable doit acquitter avant l' mission du r le en outre dans un certain nombre de cas l'imp t donne lieu d s le versement ou la r alisation des revenus correspondants l'application de retenues la source ou pr l vements susceptibles de s'imputer sur le montant d finitif de l'imp t sur le revenu ou m me d' tre lib ratoires de cet imp t Compte tenu des nombreuses particularit s qui caract risent les modalit s de paiement des diff rents pr l vements fiscaux les r gles qui les r gissent font l'objet de d veloppements sp cifiques r capitul s dans le tableau page suivante Seules les r gles communes tous les imp ts ou l'une des deux grandes cat gories sont expos es dans le pr sent chapitre D lais de paiement Les imp ts recouvr s par les comptables du Tr sor sont exigibles trente jours apr s la date de mise en recouvrement du r le CGI art mais la date limite de paiement est celle pr vue pour l'application de la majoration de qui sanctionne le retard de paiement de ces imp ts Les imp ts recouvr s par les comptables de la DGI doivent tre pay s au plus tard leur date d'exigibilit laquelle est normalement pr vue par les textes relatifs au paiement des imp ts concern s Exigibilit imm diate des imp ts directs Entra nent l'exigibilit imm diate d s la mise en recouvrement du r le de la totalit des sommes dues aux comptables du Tr sor a Le d m nagement hors du ressort de la perception sauf justification du nouveau domicile b La vente volontaire ou forc e des biens du contribuable c L'application d'une p nalit pour d faut retard ou insuffisance de d claration d Le d faut de versement spontan la date limite pr vue pour leur paiement des acomptes d'imp t sur le revenu ou de taxe professionnelle ou la d ch ance du paiement mensuel de l'imp t sur le revenu ou de la taxe professionnelle Sont galement imm diatement exigibles pour leur totalit - l'imp t sur le revenu et l'imp t sur les soci t s dus en cas de cession ou cessation d'entreprise ou de l'exercice d'une profession non commerciale ou de d c s de l'exploitant ou du contribuable - les imp ts mis en recouvrement dont la date normale d'exigibilit n'est pas atteinte et l'imp t sur les revenus per us l'ann e pr c dant le d part en cas de d m nagement l' tranger sauf production de garanties - les droits et p nalit s D lais suppl mentaires de paiement Les contribuables qui prouvent ponctuellement des difficult s pour acquitter leurs imp ts dans les d lais l gaux peuvent demander b n ficier de d lais suppl mentaires de paiement L'octroi de tels d lais rel ve en principe du pouvoir discr tionnaire du comptable charg du recouvrement de l'imp t Toutefois les contribuables dont les revenus salariaux et assimil s indemnit s pensions et rentes viag res baissent de plus de par rapport un revenu de r f rence bas sur la moyenne des revenus des trois derniers mois pr c dant celui de la baisse ont droit des d lais pour le paiement de leur imp t sur le revenu allant jusqu'au mars de l'ann e suivant celle de la mise en recouvrement du r le Si la baisse intervient en novembre ou d cembre et persiste en janvier de l'ann e suivante les d lais sont accord s pour le paiement de l'imp t sur le revenu d au titre de l'ann e de la baisse Les comptables du Tr sor accordent aux ch meurs les d lais les plus larges pour le paiement de leur imp t sur le revenu et de leurs imp ts directs locaux ainsi que la remise gracieuse de la majoration de ils examinent avec bienveillance les demandes formul es par des contribuables dont la situation personnelle est devenue difficile suite un d c s un divorce des probl mes de sant De m me les comptables de la DGI peuvent accepter les demandes de r glement chelonn pr sent es par des redevables confront s des difficult s passag res exceptionnelles et impr visibles tant pr cis que cette tol rance est exclue pour les droits dont le paiement est pr alable la d livrance d'une formalit ou d'une valeur fiscale droits d'enregistrement notamment En cas d' v nements graves secteur conomique en p ril catastrophes naturelles telles que vague de froid inondations etc le minist re du budget prend g n ralement en faveur des victimes des mesures de report de paiement ou donne ses agents des consignes visant l'octroi de larges facilit s de paiement Dans chaque d partement une commission sp ciale commission des chefs des services financiers est charg e d'examiner la situation des d biteurs retardataires et peut tablir des plans de recouvrement chelonn des dettes fiscales du d biteur imp ts directs TVA et de ses dettes de cotisations sociales Les entreprises dont les difficult s sont examin es par un comit d partemental d'examen des probl mes de financement des entreprises Codefi ou qui ont obtenu un d lai de paiement de la commission d partementale des chefs des services financiers et respectent l' ch ancier imparti sont g n ralement dispens es du paiement de la majoration de pour retard de paiement Modes de paiement Le paiement de l'imp t peut tre effectu en num raire dans la limite de pour les imp ts directs et taxes assimil es CGI art par virement par ch que par titre interbancaire de paiement imp ts directs recouvr s par voie de r le par pr l vement automatique imp ts directs recouvr s par voie de r le par carte bancaire timbres fiscaux essentiellement ou encore par t l -r glement Dans certains cas le mode de paiement est impos Le paiement des imp ts professionnels recouvr s par les comptables de la DGI peut aussi tre effectu par imputation des cr ances d tenues sur le Tr sor au titre de ces m mes imp ts cr dit de TVA exc dent d'imp t sur les soci t s cr ance de report en arri re des d ficits cr dits d'imp t sur les soci t s d gr vements donnant lieu restitution De nombreux imp ts doivent sous peine d'une majoration de des sommes dues tre obligatoirement acquitt s par virement directement op r sur le compte du Tr sor ouvert dans les critures de la Banque de France lorsque les sommes dues ou le chiffre d'affaires r alis d passent un certain seuil Les imp ts concern s ainsi que les seuils applicables sont r capitul s dans le tableau ci-apr s Les seuils s'appr cient par rapport au montant des sommes dues Toutefois pour l'imp t sur les soci t s et la contribution sociale le seuil de est constitu par le chiffre d'affaires hors taxe r alis par l'entreprise l'exercice pr c dent En ce qui concerne l'obligation de paiement par t l -r glement de la TVA et des taxes assimil es lorsque le redevable r alise un chiffre d'affaires ou des recettes exc dant un certain montant Date de paiement Lorsque le moyen de paiement est envoy par la poste le paiement est consid r comme op r dans les d lais si la date port e sur le cachet postal de l'enveloppe n'est pas post rieure la date limite de paiement En cas de paiement par virement au compte du Tr sor la Banque de France la date retenue par l'administration pour appr cier le respect du d lai de paiement est la date de r glement interbancaire qui est inscrite sur la copie de l'avis de virement tablie par la Banque de France et remise au comptable du Tr sor D faut de paiement l' ch ance P nalit s Le d faut ou le retard de paiement des imp ts entra ne l'application de p nalit s fiscales Ces p nalit s sont diff rentes selon qu'il s'agit d'imp ts recouvr s par les comptables du Tr sor majoration de ou d'imp ts recouvr s par les comptables de la DGI int r t de retard de par mois auquel s'ajoute sauf exception une majoration de voir n s Pr liminaires aux poursuites Imp ts recouvr s par les comptables du Tr sor A compter de la date limite de paiement de l'imp t et vingt jours au moins avant la notification du premier acte de poursuite devant donner lieu des frais le commandement en particulier le comptable du Tr sor doit adresser au contribuable une lettre de rappel Par exception lorsque des p nalit s ont t appliqu es au contribuable pour d faut retard ou insuffisance de d claration de ses revenus et b n fices imposables le comptable du Tr sor est dispens de l'envoi de la lettre de rappel ainsi que du respect du d lai de vingt jours il peut exiger le paiement d s la date de mise en recouvrement du r le il peut galement notifier un commandement compter de cette m me date Imp ts recouvr s par les comptables de la DGI A d faut de paiement dans les d lais l gaux ou de restitution des sommes ind ment vers es par l'Etat le comptable public notifie au redevable un avis de mise en recouvrement Lorsque le comptable poursuit le recouvrement d'une cr ance l' gard de d biteurs tenus conjointement ou solidairement au paiement il doit notifier pr alablement un avis de mise en recouvrement chacun d'eux Lorsque le redevable ne s'acquitte pas des sommes mentionn es sur l'avis le comptable de la DGI peut engager des poursuites apr s lui avoir adress une mise en demeure les poursuites ne peuvent tre entreprises que vingt jours apr s la notification de la mise en demeure B Poursuites Lorsque le contribuable ne s'acquitte pas de l'imp t en d pit de la lettre de rappel lorsque celle-ci est obligatoire ou de la mise en demeure les comptables publics peuvent recourir des mesures d'ex cution sur ses biens D lai d'action de l'administration Les comptables publics disposent d'un d lai de quatre ans compter de la mise en recouvrement du r le ou de la notification de l'avis de mise en recouvrement pour obtenir paiement de la cr ance du Tr sor A l'expiration de ce d lai l'action en recouvrement est atteinte par la prescription le comptable est d chu de tout droit ou de toute action si aucun acte interruptif ou suspensif n'est intervenu La prescription est interrompue par - les poursuites r guli res et r guli rement notifi es commandement ou mise en demeure valant commandement avis tiers d tenteur saisie - la citation en justice - la reconnaissance de dette demande de d lai de paiement versement d'un acompte etc - la d claration par le comptable charg du recouvrement de ses cr ances la proc dure collective l'effet interruptif se prolonge jusqu' la cl ture de cette proc dure La prescription est suspendue lorsque le contribuable demande le b n fice du sursis de paiement qu'il ait ou non constitu les garanties requises Saisie des cr ances de sommes d'argent Les comptables publics peuvent saisir entre les mains des tiers les sommes d'argent dont ces derniers sont d biteurs envers le contribuable Ils disposent d'une proc dure sp cifique l'avis tiers d tenteur dont l'utilisation est subordonn e la condition que la cr ance du Tr sor soit privil gi e Lorsqu'elle ne l'est pas ou ne l'est plus le comptable charg du recouvrement doit recourir aux mesures d'ex cution de droit commun pr vues par la loi - du juillet c'est- -dire la saisie-attribution ou lorsqu'il s'agit de salaires la saisie des r mun rations Avis tiers d tenteur L'avis tiers d tenteur peut tre utilis pour le recouvrement de tous imp ts p nalit s et frais accessoires condition qu'ils soient exigibles et couverts par le privil ge g n ral du Tr sor Il ne peut porter que sur des sommes d'argent appartenant ou devant revenir au contribuable Il permet de saisir des cr ances certaines conditionnelles ou terme mais pas des cr ances ventuelles Comme la saisie-attribution de droit commun l'avis tiers d tenteur emporte concurrence des sommes pour lesquelles il est pratiqu attribution imm diate de la cr ance saisie sans qu'il y ait concours avec des saisies ult rieures m me manant de cr anciers privil gi s D s r ception de l'avis par le tiers d tenteur la propri t de la cr ance appr hend e est transf r e au Tr sor public Saisie des r mun rations Les r mun rations dues par un employeur peuvent tre saisies par tout cr ancier muni d'un titre ex cutoire constatant une cr ance liquide et exigible Toutefois la quotit saisissable est limit e dans les conditions suivantes a Une fraction de la r mun ration gale au montant du revenu minimum d'insertion RMI pour une personne seule est absolument insaisissable y compris par les cr anciers d'aliments b La fraction de la r mun ration saisissable par tout cr ancier est fix e comme suit - sur la portion de la r mun ration annuelle qui est inf rieure ou gale - portion sup rieure et inf rieure ou gale - portion sup rieure et inf rieure ou gale - portion sup rieure et inf rieure ou gale - portion sup rieure et inf rieure ou gale - portion sup rieure et inf rieure ou gale La saisie s'exerce sans limitation sur la portion sup rieure Ces seuils sont augment s de par personne charge du d biteur sur justificatif pr sent par l'int ress Le bar me avec son correctif pour personnes charge est r vis p riodiquement par d cret en fonction de l' volution de l'indice des prix la consommation le bar me ci-dessus r sulte du d cret - du - - applicable aux r mun rations vers es compter du er janvier Ces dispositions sont applicables en cas de saisie op r e par les comptables charg s du recouvrement de l'imp t par voie de saisie des r mun rations de droit commun ou par voie d'avis tiers d tenteur Pour plus de d tails sur la saisie des r mun rations salariales et des sommes saisissables dans les m mes conditions et limites que les salaires certaines pensions de retraite notamment Oppositions sur les comptes de d p t Lorsque la saisie saisie-attribution avis tiers d tenteur ou saisie conservatoire est pratiqu e sur un compte bancaire ou postal les sommes laiss es en compte sont bloqu es et restent indisponibles pendant jours mais le solde peut tre affect l'avantage ou au pr judice du cr ancier saisissant par certaines op rations dont la date est ant rieure la saisie Ainsi le solde est augment du montant des ch ques ou effets de commerce remis l'encaissement avant la saisie mais non encore port s en compte l'inverse il est diminu du montant des ch ques tir s par le saisi s'ils ont t remis l'encaissement avant la saisie des ch ques port s au cr dit du compte avant la saisie et revenus impay s des retraits par billetterie effectu s avant la saisie et des paiements par carte d s lors que leurs b n ficiaires ont t cr dit s ant rieurement la saisie Les effets de commerce remis l'escompte avant la saisie et non pay s leur pr sentation ou leur ch ance lorsqu'elle est post rieure la saisie peuvent tre contrepass s dans le d lai d'un mois suivant la saisie Le solde saisi attribu n'est toutefois affect par ces ventuelles op rations de r gularisation que si leur r sultat cumul est n gatif et sup rieur aux sommes non frapp es par la saisie au jour de leur r glement Le blocage des comptes courants est galement utilis comme mesure conservatoire l'encontre des personnes qui changent fr quemment de lieu de s jour ou qui s journent dans des locaux meubl s LPF art L et L Autres saisies et frais de poursuites Les comptables publics peuvent pour recouvrer l'imp t recourir aux voies d'ex cution de droit commun qui permettent aux cr anciers de saisir et faire vendre des biens appartenant leur d biteur Il s'agit notamment - de la saisie-vente saisie des biens meubles corporels - de la saisie immobili re saisie des immeubles - de la saisie des droits d'associ s et des valeurs mobili res Lorsque la saisie-vente porte sur les l ments corporels d'un fonds de commerce le comptable public peut - comme tout cr ancier et le d biteur lui-m me - demander au tribunal de commerce qu'il soit proc d la vente globale du fonds avec le mat riel et les marchandises qui en d pendent C com art L - et L - mais le comptable dispose d'une proc dure exorbitante du droit commun qui lui permet de faire ordonner par le pr sident du tribunal de grande instance que la vente soit effectu e dans les formes pr vues pour la vente des biens appartenant aux mineurs c'est- -dire aux ench res sur mise prix fix e par le pr sident du tribunal Les poursuites entra nent la charge des contribuables des frais proportionnels au montant de l'imp t d principal majoration pour paiement tardif co t des actes ant rieurement signifi s selon les pourcentages suivants commandement saisie opposition sur saisie ant rieure signification de vente affiches inventaire des biens saisis proc s-verbal de vente Opposition aux poursuites Le contribuable peut faire opposition aux poursuites dont il est l'objet en contestant - soit la r gularit en la forme de l'acte de poursuite ou les modalit s d'exercice des poursuites - soit l'existence la quotit ou l'exigibilit de son obligation vis- -vis du Tr sor public ou tout autre motif ne remettant pas en cause l'assiette et le calcul de l'imp t L'opposition doit peine de nullit tre form e dans un d lai de deux mois Pour les imp ts recouvr s par les comptables de la direction g n rale des imp ts ce d lai court dans tous les cas compter de la notification de l'acte de poursuite Pour ceux recouvr s par les comptables du Tr sor il court compter de la notification de l'acte si la contestation porte sur la r gularit formelle de l'acte ou sur les modalit s d'exercice des poursuites dans les autres cas contestation de l'obligation de payer il court compter du premier acte qui permet d'invoquer le motif de contestation Le contribuable ou le cas ch ant le tiers d tenteur ou le tiers solidaire doit pr senter sa r clamation tablie sur papier libre au tr sorier-payeur g n ral imp ts recouvr s par les comptables du Tr sor ou au directeur des services fiscaux imp ts recouvr s par les comptables de la DGI lequel dispose d'un d lai de deux mois pour r pondre mais doit imp rativement accuser r ception de la r clamation Si la d cision du chef de service ne le satisfait pas ou s'il n'obtient aucune r ponse dans le d lai de deux mois le contribuable peut saisir le tribunal comp tent dans les deux mois qui suivent la notification de la d cision ou l'expiration du d lai de deux mois imparti l'administration pour lui r pondre Le tribunal comp tent est - le juge de l'ex cution pr sident du tribunal de grande instance lorsque l'opposition porte sur la r gularit formelle de l'acte ou les modalit s d'exercice des poursuites - le juge de l'imp t en cas de contestation de l'existence de la quotit ou de l'exigibilit de la dette c'est- -dire le juge administratif tribunal administratif lorsqu'il s'agit d'imp ts directs ou de taxes sur le chiffre d'affaires le juge civil tribunal de grande instance lorsqu'il s'agit de droits d'enregistrement et droits assimil s D s lors qu'il a saisi le juge administratif d'une demande en d charge de l'obligation de payer le contribuable poursuivi peut demander au juge administratif du r f r la suspension de l'ex cution de l'acte de poursuites si l'urgence le justifie et s'il fait tat d'un moyen propre cr er en l' tat de l'instruction un doute s rieux quant l'existence de l'obligation de payer au montant de la dette compte tenu des paiements effectu s l'exigibilit de la somme r clam e ou tout autre motif ne remettant pas en cause l'assiette ou le calcul de l'imp t C Garanties de recouvrement du Tr sor Le recouvrement des cr ances fiscales est garanti par - des s ret s r elles sur les biens du contribuable le privil ge et l'hypoth que l gale - la responsabilit solidaire de certains tiers pour le paiement des imp ts tablis au nom du contribuable Privil ge Le privil ge garantit le recouvrement des imp ts suivants - imp ts directs et taxes assimil es y compris notamment la taxe professionnelle la taxe d'habitation les taxes fonci res et les acomptes provisionnels d'imp t sur le revenu et d'imp t sur les soci t s - taxes d partementales et communales assimil es aux contributions directes c'est- -dire les autres imp ts directs locaux - taxes sur le chiffre d'affaires et assimil es ainsi que les taxes recouvr es selon les m mes modalit s et sous les m mes garanties - droits d'enregistrement taxe de publicit fonci re droits de timbre autres droits et taxes assimil s - droits taxes redevances soultes et autres impositions per us en mati re de contributions indirectes Rang Le privil ge du Tr sor prime tous les privil ges mobiliers g n raux ou sp ciaux du Code civil Toutefois des dispositions expresses en sens contraire peuvent d roger ce principe Ainsi le privil ge du Tr sor est prim notamment par le superprivil ge des salari s C trav art L - par le privil ge du cr ancier nanti sur l'outillage ou le mat riel d' quipement par le droit du cr ancier d'aliments et par le privil ge dont b n ficient les titulaires de certaines cr ances n es r guli rement apr s le jugement d'ouverture d'une proc dure de sauvegarde de redressement ou de liquidation judiciaire ou le droit de priorit dont b n ficient les cr anciers post rieurs l'ouverture d'une proc dure de redressement et liquidation judiciaire ouverte avant le - - L'ordre des privil ges fiscaux est le suivant - en premier lieu s'exerce le privil ge des imp ts directs et celui des taxes sur le chiffre d'affaires ces deux privil ges ont le m me rang en cas de concours par exemple quand deux avis tiers d tenteur sont notifi s simultan ment un m me d biteur du redevable il y a r partition de la somme recouvr e au prorata des cr ances - viennent ensuite dans l'ordre le privil ge des taxes d partementales et communales celui des droits d'enregistrement taxe de publicit fonci re etc et enfin celui des contributions indirectes Dur e Le privil ge n'a d'autre limite dans le temps que la prescription de la cr ance laquelle il est attach Publicit Les sommes garanties par le privil ge qui sont dues par les commer ants et les personnes morales de droit priv m me non commer antes au titre de l'imp t sur le revenu de l'imp t sur les soci t s de la taxe sur les salaires de la taxe professionnelle et des taxes annexes des taxes sur le chiffre d'affaires et des taxes annexes et des contributions indirectes doivent obligatoirement tre publi es d s lors que les sommes dues au titre d'un semestre civil d passent - pour les redevables dont le chiffre d'affaires ou le montant de recettes exc de hors taxe - pour les redevables dont le montant de recettes ou de chiffre d'affaires est inf rieur ou gal ou qui ne sont pas tenus au d p t d'une d claration de r sultat ou qui y tant tenus ne l'ont pas souscrite ou encore qui viennent de d buter leur activit dans l'ann e courante ou au cours de l'ann e civile pr c dente Le d faut d'inscription dans les d lais impartis entra ne la perte du privil ge en cas d'ouverture d'une proc dure collective lorsque la cr ance devait obligatoirement tre soumise la publicit Les inscriptions se prescrivent par quatre ans sauf renouvellement Hypoth que l gale Pour garantir le recouvrement des impositions de toute nature le Tr sor a une hypoth que l gale sur les biens immeubles du contribuable Elle peut tre inscrite - d s la date de mise en recouvrement pour les impositions suppl mentaires et les p nalit s tablies la suite d'une proc dure de rectification et pour les impositions primitives ou suppl mentaires et les p nalit s r sultant d'une imposition d'office - partir de la date laquelle le redevable a encouru une majoration ou p nalit pour d faut de paiement dans tous les autres cas Elle prend rang au jour de son inscription et demeure valable dix ans ou jusqu' l'expiration d'un d lai d'un an apr s la derni re ch ance lorsque des d lais de paiement ont t accord s En outre le Tr sor dispose de garanties particuli res pour le recouvrement de certains droits d'enregistrement ainsi une hypoth que l gale qui porte sur les immeubles successoraux garantit le paiement des droits de mutation par d c s Responsabilit de certains tiers Toute personne exer ant en droit ou en fait directement ou indirectement la direction effective d'une soci t d'une personne morale ou d'un groupement peut si elle n'est pas d j tenue au paiement des dettes sociales en vertu d'une autre disposition tre d clar e solidairement responsable du paiement des impositions et p nalit s dues par la soci t le groupement ou la personne morale lorsqu'elle est responsable de man uvres frauduleuses ou d'inobservation grave et r p t e des obligations fiscales qui ont rendu impossible le recouvrement de ces impositions et p nalit s En ce qui concerne la responsabilit des dirigeants pour le paiement de la p nalit pour distributions occultes voir n Chapitre Contr le de l'imp t L'administration dispose du pouvoir de contr ler les d clarations et les actes utilis s pour l' tablissement de l'imp t suivant diff rentes modalit s Lorsqu'elle constate des omissions insuffisances ou erreurs d'imposition elle peut proc der des rectifications assorties en r gle g n rale de sanctions Ce droit de reprise est cependant limit dans le temps Par ailleurs le contribuable dispose d'un certain nombre de droits et garanties Section D lai d'action de l'administration Sous r serve du cas de la compensation le droit qui appartient l'administration de r parer les omissions insuffisances ou erreurs commises dans l' tablissement de l'imp t ne peut tre exerc que pendant un certain d lai appel d lai de reprise ou de prescription l'expiration duquel l'administration ne peut plus tablir d'imposition primitive ou suppl mentaire Le d lai de reprise est en r gle g n rale de trois ans Des d lais sp cifiques sont toutefois pr vus en mati re d'imp ts directs locaux de droits d'enregistrement et d'imp t de solidarit sur la fortune Pour tre valables les impositions doivent tre mises en recouvrement avant l'expiration du d lai de reprise En ce qui concerne les imp ts directs per us par voie de r le imp t sur le revenu et imp ts directs locaux notamment c'est la date de mise en recouvrement du r le qui est prise en consid ration l'imposition est valable si cette date est ant rieure l'expiration du d lai de prescription m me si l'avis d'imposition ne parvient qu'apr s au contribuable En ce qui concerne l'imp t sur les soci t s les taxes sur le chiffre d'affaires les droits d'enregistrement et les autres imp ts recouvr s par les comptables de la DGI on retient la date de notification de l'avis de mise en recouvrement D lais de reprise Imp t sur le revenu et imp t sur les soci t s Le d lai de reprise de l'administration expire en principe la fin de la troisi me ann e suivant celle au titre de laquelle l'imposition est due Par exemple pour les revenus de l'ann e imposables au titre de cette m me ann e revenus d clar s en le d lai de reprise expirera le d cembre Par exception le droit de reprise s'exerce jusqu' la fin de la sixi me ann e suivant celle au titre de laquelle l'imposition est due - en cas d'activit occulte c'est- -dire lorsque le contribuable n'a d pos dans le d lai l gal aucune d claration fiscale pour l'activit en cause et n'a pas fait conna tre cette activit un centre de formalit s des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce - lorsque l'administration a dress un proc s-verbal de flagrance fiscale n au titre d'une ann e post rieure Loi - Le d lai de reprise peut se trouver tendu par l'effet d'autres d lais sp ciaux Il en est ainsi dans les cas suivants - erreurs sur la nature de l'imp t ou sur le lieu d'imposition ces erreurs peuvent tre r par es jusqu' l'expiration de l'ann e suivant celle de la d cision qui a prononc la d charge de l'imposition initiale LPF art L Une d cision de d gr vement d'office n'ouvre pas droit ce d lai sp cial - omissions ou insuffisances r v l es par une instance devant les tribunaux ou par une r clamation contentieuse elles peuvent tre r par es jusqu' la fin de l'ann e suivant celle de la d cision qui a clos l'instance et au plus tard jusqu' la fin de la dixi me ann e qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due La r paration peut s'exercer l' gard des ann es d'imposition autres que celles qui sont vis es dans la r clamation Le d lai sp cial ne joue pas si l'administration a eu connaissance des irr gularit s en d'autres circonstances par exemple au cours d'une v rification de comptabilit ou d'une proc dure de rectification ant rieures la plainte ou la r clamation - d c s du contribuable les omissions ou insuffisances constat es la suite de la succession dans les impositions tablies au nom du d funt au titre de l'ann e du d c s ou de l'une des quatre ann es ant rieures peuvent tre r par es jusqu' la fin de la deuxi me ann e suivant celle de la d claration de succession ou si aucune d claration n'a t faite celle du paiement par les h ritiers des droits de mutation par d c s - agissements frauduleux ou recours l'assistance administrative internationale Taxes sur le chiffre d'affaires En mati re de TVA de taxes sp ciales sur le chiffre d'affaires et de taxes assimil es le droit de reprise s'exerce jusqu' la fin de la troisi me ann e suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible Lorsque l'exercice ne co ncide pas avec l'ann e civile le d lai de reprise a pour point de d part le d but de la p riode sur laquelle s'exerce le droit de reprise pour l'imp t sur les b n fices concernant le m me contribuable et expire le d cembre de la troisi me ann e suivant celle durant laquelle a t arr t l'exercice de r alisation des op rations Par exemple l'administration peut jusqu'au d cembre exercer son droit de reprise l' gard des op rations r alis es depuis le er janvier exercice co ncidant avec l'ann e civile ou depuis l'ouverture de l'exercice - exercice arr t en cours d'ann e Par exception le d lai de reprise expire la fin de la sixi me ann e suivant celle de la r alisation des op rations - en cas d'exercice d'une activit occulte dans les conditions d finies au n - lorsque l'administration a dress un proc s-verbal de flagrance fiscale n au titre d'une ann e post rieure Loi - Imp ts directs locaux En mati re de taxes fonci res taxe d'habitation et taxes annexes tablies sur les m mes bases le d lai g n ral de reprise expire le d cembre de l'ann e suivant celle au titre de laquelle l'imp t est tabli En ce qui concerne la taxe professionnelle le d lai de reprise expire en principe le d cembre de la troisi me ann e suivant celle au titre de laquelle l'imposition est due ainsi pour la taxe professionnelle de le d lai expirera le d cembre Par exception ce d lai expire la fin de la sixi me ann e suivant celle au titre de laquelle l'imposition est due en cas d'exercice d'une activit occulte dans les conditions d finies au n ou lorsque l'administration a dress un proc s-verbal de flagrance fiscale au titre d'une ann e post rieure Droits d'enregistrement et ISF Pour les droits d'enregistrement et l'imp t sur la fortune ISF l'action en reprise de l'administration se prescrit - le d cembre de la troisi me ann e suivant celle au cours de laquelle l'exigibilit des droits ou taxes a t suffisamment r v l e par l'enregistrement d'un acte ou d'une d claration sans qu'il soit n cessaire de recourir des recherches ult rieures m me d lai pour tablir l'insuffisance de prix ou de valeur d'un immeuble d'un fonds de commerce ou d'un autre bien vis au n - dans les autres cas absence de d claration ou d'acte pr sent la formalit ou n cessit de recherches ult rieures l'expiration d'un d lai de dix ans proc dures de contr le engag es jusqu'au mai ou le d cembre de la sixi me ann e proc dures de contr le engag es compter du er juin loi - du - - art Ces d lais sont d compt s partir du fait g n rateur c'est- -dire de l' v nement donnant naissance la cr ance d'imp t date du d c s en mati re de droits de mutation par d c s date de mutation ou de l'acte lorsque celui-ci a acquis date certaine pour les autres droits d'enregistrement date de la r alisation de la condition suspensive pour les conventions ou cr ances d'imp t affect es d'une telle condition er janvier de l'ann e d'imposition en mati re d'ISF P nalit s fiscales Les amendes fiscales sanctionnant des infractions aux dispositions qui r gissent l'assiette et le paiement des imp ts de toute nature sont prescrites dans le m me d lai et les m mes conditions que les droits simples et majorations de droits aff rents aux imp ts auxquels elles se rapportent Les autres amendes fiscales sont prescrites l'expiration de la quatri me ann e suivant celle au cours de laquelle l'infraction a t commise Quant aux amendes et confiscations prononc es par les tribunaux r pressifs leur recouvrement se prescrit dans les m mes d lais que les peines correctionnelles de droit commun Prorogation des d lais de reprise Agissements frauduleux Lorsque la d couverte d'agissements frauduleux entra ne le d p t d'une plainte en vue de l'application d'une sanction p nale l'administration peut op rer des contr les et proc der des rehaussements sur une p riode exc dant de deux ann es la dur e du d lai ordinaire de prescription Par exemple si une v rification de comptabilit effectu e en mati re d'imp t sur le revenu et portant sur les ann es donne lieu une proposition de rectification en juin et au d p t d'une plainte en ao t le v rificateur peut apr s cette date et jusqu'au d cembre proc der une nouvelle v rification et proposer des rectifications pour les ann es et Cette prorogation de d lai est opposable aux auteurs des agissements leurs complices et le cas ch ant aux personnes pour le compte desquelles la fraude a t commise Moyennant constitution de garanties il est sursis au recouvrement des impositions suppl mentaires aff rentes aux deux ann es en cause jusqu' la d cision de la juridiction p nale Ces impositions deviennent caduques si la plainte d pos e est close par une ordonnance de non-lieu ou si les personnes poursuivies sont relax es ainsi que dans tous les autres cas o le juge p nal ne retient pas une qualification qui justifie l'application d'une sanction p nale par exemple en cas de d c s du contribuable en cours d'instance notamment CE - - n RJF n Assistance administrative internationale Lorsque l'administration a dans le d lai initial de reprise demand certains renseignements une autorit trang re dans le cadre de l'assistance administrative internationale les omissions ou erreurs d'imposition correspondantes peuvent tre r par es m me si le d lai initial est expir jusqu' la fin de l'ann e qui suit celle de la r ponse et au plus tard jusqu' la fin de la cinqui me ann e qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due Interruption de la prescription Certains v nements lorsqu'ils interviennent avant l'expiration du d lai de reprise ont pour effet d'interrompre la prescription et d'ouvrir l'administration un nouveau d lai pour mettre en recouvrement les droits omis La notification d'une proposition de rectification adress e au contribuable et effectivement re ue par ce dernier avant l'expiration du d lai de reprise interrompt la prescription dans la limite du montant des rectifications propos es moins qu'elle ne soit irr guli re ou cons cutive une proc dure irr guli re Il en est de m me de la notification des bases d'imposition d'office L'administration dispose alors d'un nouveau d lai de m me dur e que celui interrompu compt du er janvier suivant pour tablir l'imposition exemple proposition de rectification notifi e en novembre au titre de l'imp t sur les revenus de possibilit d' tablir jusqu'au d cembre les impositions correspondantes La prescription peut galement tre interrompue par des d clarations ou notifications de proc s-verbaux par tous actes comportant reconnaissance des redevables versement d'un acompte demande de d lai de remise de p nalit s etc ou par tous autres actes interruptifs de droit commun citation en justice commandement et saisie Suspension de la prescription Lorsqu'une proc dure amiable en vue d' liminer la double imposition est ouverte la suite d'une proposition de rectification sur le fondement d'une convention fiscale bilat rale ou de la convention europ enne relative l' limination des doubles impositions en cas de correction des b n fices d'entreprises associ es du juillet le cours du d lai d' tablissement de l'imposition correspondante est suspendu de la date d'ouverture de la proc dure amiable au terme du troisi me mois qui suit la date de la notification au contribuable de l'accord ou du constat de d saccord intervenu entre les autorit s comp tentes Section Modalit s d'exercice du contr le Pour l'exercice de sa mission de contr le fiscal l'administration dispose essentiellement - de pouvoirs d'investigation op rations de contr le proprement dites vis es ci-dessous flagrance fiscale perquisitions droit d'enqu te - de proc dures lui permettant d'obtenir des renseignements et d'effectuer ventuellement des recoupements demandes d' claircissements ou de justifications droit de communication ainsi que diverses mesures sp ciales Les op rations de contr le rev tent elles-m mes diverses formes Il peut s'agir d'un simple examen critique des d clarations souscrites par l'agent charg du contr le l'aide des renseignements et documents figurant au dossier contr le sur pi ces Il peut galement s'agir d'un contr le ponctuel effectu sur demande du contribuable Il peut enfin s'agir d'un contr le approfondi impliquant des investigations plus importantes savoir une v rification Lorsqu'elle concerne des bases d'imposition d termin es partir d'une comptabilit cette op ration prend la forme d'une v rification de comptabilit Lorsqu'elle porte sur l'exactitude du revenu global servant de base l'imp t sur le revenu elle constitue un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle On notera que ces diff rentes formes de contr le loin d' tre exclusives les unes des autres sont au contraire souvent compl mentaires Ainsi l'engagement d'une v rification est dans de nombreux cas pr c d d'un contr le sur pi ces mettant en vidence la n cessit d'un contr le plus approfondi De m me l'administration proc de g n ralement l'occasion de la v rification de la comptabilit d'une entreprise ou d'une soci t l'examen de la situation fiscale de l'exploitant ou des dirigeants Services et agents charg s du contr le Diff rents services de la direction g n rale des imp ts sont charg s du contr le fiscal directions comp tence nationale directions r gionales directions d partementales services locaux Entre ces diff rents services la r partition des t ches s'op re en fonction de plusieurs crit res notamment l'emplacement g ographique le montant du chiffre d'affaires r alis ou du revenu imposable l'appartenance un groupe de soci t s ou la relation d'int r ts avec l' tranger et le secteur d'activit ou la cat gorie socioprofessionnelle Les agents comp tents pour proc der aux v rifications et notifier les propositions de rectification sont les agents de cat gorie A inspecteurs des imp ts notamment et les agents de cat gorie B contr leurs Ces agents peuvent se faire assister pour les op rations de contr le par d'autres agents ou par des fonctionnaires stagiaires Ils peuvent contr ler les contribuables dont le lieu de d claration ou d'imposition se situe dans le ressort territorial du service auquel ils sont affect s ainsi que les personnes ou groupements li s ces contribuables personnes appartenant un m me foyer fiscal un m me groupe d'int r ts etc A Demandes d' claircissements ou de justifications Lorsqu'elle contr le la d claration d'ensemble des revenus l'administration peut demander au contribuable des claircissements Elle le fait dans les cas o elle rel ve des contradictions ou des discordances importantes soit entre les diff rents l ments de la d claration soit entre ces l ments et des d clarations ant rieures ou des renseignements qu'elle d tient Le service des imp ts peut galement r clamer au redevable des justifications c'est- -dire des l ments de preuve - au sujet de la situation ou des charges de famille du redevable extrait de naissance certificat de scolarit - au sujet des charges retranch es du revenu net global ou ouvrant droit une r duction d'imp t factures quittances - au sujet des avoirs ou revenus d'avoirs l' tranger - sur les l ments servant de base la d termination des revenus fonciers voir n des plus-values de cession de valeurs mobili res ou de droits sociaux voir n et des plus-values de cession d'immeubles ou de biens meubles voir n pr cision c et n - ou lorsque l'agent a r uni des l ments permettant d' tablir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qui font l'objet de sa d claration La proc dure de demandes de justifications rev t ainsi une grande importance pratique Gr ce la connaissance qu'elle a des mouvements de capitaux ou des variations survenues dans les patrimoines l'administration est notamment m me d'interroger le contribuable sur l'origine de fonds d pos s sur ses comptes bancaires ou ayant servi financer des acquisitions au cours de la p riode contr l e d s lors que l'importance des sommes en cause au regard des montants d clar s laisse supposer l'existence de revenus dissimul s Elle ne peut toutefois exiger de l'int ress qu'il lui communique le d tail de ses d penses Les demandes d' claircissements ou de justifications doivent indiquer explicitement les points sur lesquels elles portent et assigner au contribuable pour fournir sa r ponse un d lai qui ne peut tre inf rieur deux mois Lorsque l'int ress ne r pond pas dans le d lai ou ne fournit aucune r ponse crite il peut tre tax d'office En revanche s'il r pond dans le d lai mais de mani re insuffisante l'administration doit le mettre en demeure d'apporter des pr cisions compl mentaires dans un d lai de trente jours en indiquant les l ments de la r ponse initiale compl ter et les justifications manquantes Si dans le nouveau d lai ainsi imparti le contribuable n'apporte aucune r ponse crite ou ne fournit pas les renseignements et les justifications demand s la proc dure de taxation d'office lui est applicable a Conform ment au principe g n ral pos par l'article L du LPF l'administration a toujours la facult de demander aux contribuables verbalement ou par crit des renseignements ou des justifications concernant les d clarations souscrites Mais en dehors des cas pr vus par l'article L du LPF le d faut de r ponse n'est pas de nature entra ner une taxation d'office l'administration doit suivre la proc dure de rectification contradictoire b Les demandes d' claircissements vis es par l'article L du LPF ne peuvent concerner que les mentions port es sur les d clarations de revenus souscrites par le contribuable Mais pour formuler une telle demande l'administration n'a pas tablir que l'int ress peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a d clar s CE - - n - RJF n c Dans le cadre de l'article L du LPF les demandes de justifications ne peuvent tre formul es que dans les cas limitativement num r s au n Ainsi sauf pour ce qui concerne les revenus fonciers les plus-values de cession de valeurs mobili res ou de droits sociaux et les plus-values mobili res et immobili res cette proc dure ne peut tre utilis e pour le contr le des frais et charges port s en d duction pour la d termination du revenu net cat goriel Par ailleurs l'administration ne peut adresser une demande de justifications un contribuable titulaire de b n fices professionnels BIC BNC BA que si elle peut faire tat d'indices s rieux permettant d' tablir que l'int ress a dispos de revenus provenant d'une source autre que cette activit professionnelle notamment CE - - n RJF n A l' gard des personnes non domicili es en France n b l'administration doit tablir que ces contribuables ont pu disposer en France de ressources sup rieures la base forfaitaire d'imposition CE - - n RJF n d L'administration peut accorder au contribuable qui en a fait la demande crite un d lai compl mentaire pour r pondre la demande d' claircissements ou de justifications e Pour chapper la taxation d'office le contribuable doit apporter des l ments pr cis il ne peut pas valablement limiter sa r ponse de simples affirmations ou all gations de caract re g n ral impr cis et inv rifiable La nature des justifications fournir d pend bien entendu des questions pos es par l'agent des imp ts Le contribuable peut faire tat par exemple de la r alisation d'avoirs ant rieurs Toutefois s'agissant des cessions d'actifs couverts par l'anonymat des dispositions particuli res sont pr vues par la loi Selon l'article L al du LPF en effet le contribuable ne peut pas all guer la vente ou le remboursement de bons vis s l'article A III bis- du CGI bons du Tr sor sur formules et bons assimil s bons de caisse des tablissements de cr dit voir n et ou de titres de m me nature pouvant b n ficier de l'anonymat notamment bons de capitalisation voir n s lorsqu'il avait refus que son identit et son domicile fiscal soient communiqu s l'administration Il en va de m me pour les ventes d'or lorsque l'identit et le domicile du vendeur n'ont pas t enregistr s par l'interm diaire ou lorsqu'elles ne sont pas attest es par la comptabilit de l'interm diaire f L'administration ne peut apr s avoir proc d un examen de la situation fiscale personnelle ESFP n s adresser au contribuable une demande de justifications que si elle a au pr alable restitu l'int ress les documents que celui-ci lui avait remis l'occasion de l'ESFP et qui sont utiles pour la r ponse notamment CE - - n RJF n L'absence de restitution en temps utile des documents entra ne l'irr gularit de la proc dure d'imposition sauf si l'int ress est en situation de taxation d'office pour d faut de d claration CE - - n RJF n En revanche l'administration n'est pas tenue de transmettre au contribuable les relev s de compte qu'elle a obtenus directement aupr s de sa banque dans l'exercice de son droit de communication avant de lui adresser une demande de justifications CE - - n RJF n g Lorsque la demande d' claircissements ou de justifications n'a pas d'autre origine que les constatations faites au cours d'une v rification v rification de comptabilit ou examen de la situation fiscale personnelle les irr gularit s commises au cours de cette v rification entachent galement la proc dure de demandes d' claircissements ou de justifications et par voie de cons quence la taxation d'office CE - - n RJF - n CE - - n RJF n h Demandes d' claircissements ou de justifications portant sur les op rations retrac es dans des comptes utilis s la fois titre priv et professionnel comptes mixtes voir n i Une proc dure distincte de demandes d' claircissements ou de justifications existe en mati re d'ISF voir n B Droit de communication Alors qu'ils sont de leur c t sauf cas pr cis astreints la r gle du secret professionnel vis- -vis des tiers les agents de l'administration fiscale ont le droit d'obtenir communication de documents d tenus par certaines personnes ou organismes afin d'effectuer le contr le des d clarations souscrites par les contribuables Le service des imp ts a ainsi la possibilit de compl ter les informations qui doivent lui tre fournies en ex cution d'une obligation l gale par certains contribuables ou organismes soit spontan ment d claration des salaires et honoraires d claration des paiements de revenus mobiliers etc soit sur demande particuli re relev des ventes autres que les ventes au d tail par exemple Le droit de communication permet seulement l'administration pour l' tablissement et le contr le de l'imp t de demander un tiers ou ventuellement au contribuable lui-m me de mani re ponctuelle des renseignements disponibles sans que cela n cessite des investigations particuli res ou dans les m mes conditions de prendre connaissance de certains documents qui se rapportent l'activit professionnelle de la personne aupr s de laquelle ce droit est exerc Le droit de communication doit tre distingu de la v rification de comptabilit n s qui comporte une comparaison entre les d clarations souscrites par le contribuable et les critures comptables ainsi qu'un contr le de l'exactitude de la comptabilit CE - - n RJF n Etendue du droit de communication Les personnes ou organismes assujettis au droit de communication sont limitativement num r s par la loi Il s'agit - des personnes physiques ou morales ayant la qualit de commer ant c'est- -dire soumises aux obligations comptables du Code de commerce - des membres de certaines professions non commerciales - des professions agricoles - des tribunaux autorit judiciaire et minist re public - des organismes de s curit sociale - des administrations publiques et assimil es - d' tablissements personnes ou organismes divers notamment des banques des soci t s civiles des personnes ou organismes qui payent des produits de valeurs mobili res des institutions et organismes qui n'ont pas la qualit de commer ant et qui paient des salaires honoraires ou r mun rations quelconques encaissent g rent ou distribuent des fonds pour le compte de leurs adh rents soci t s coop ratives associations et des personnes effectuant des op rations d'assurances L'administration peut adresser des demandes de renseignements des personnes non soumises au droit de communication salari s notamment mais celles-ci ne sont pas l galement tenues d'y r pondre Ces demandes ne doivent pas tre susceptibles d'induire la personne questionn e en erreur sur son droit de s'abstenir de r pondre a Le droit de communication pr vu l' gard des entreprises commerciales permet aux agents des imp ts de prendre connaissance des livres obligatoires livre-journal grand-livre et livre d'inventaire de tous livres par exemple le livre brouillard et documents annexes y compris les correspondances re ues et les copies de lettres envoy es ainsi que des pi ces de recettes et de d penses A l' gard des soci t s le droit de communication s' tend aux registres de transfert d'actions et d'obligations ainsi qu'aux feuilles de pr sence aux assembl es g n rales l'administration en outre exige la communication des proc s-verbaux des conseils d'administration et des conseils de surveillance et des rapports des commissaires aux comptes D adm K- b Les membres des professions non commerciales soumis au droit de communication sont - les personnes dont l'activit autorise l'intervention dans des transactions la prestation de services caract re juridique financier ou comptable ou la d tention de biens ou de fonds pour le compte de tiers agents d'assurances agents commerciaux avocats avocats au Conseil d'Etat et la Cour de cassation avou s pr s les cours d'appel commissaires aux comptes commissaires-priseurs judiciaires experts-comptables g om tres huissiers greffiers des tribunaux de commerce notaires repr sentants libres etc - celles dont l'activit consiste titre principal en la prestation de services caract re d coratif ou architectural ou en la cr ation et la vente de biens ayant le m me caract re architectes urbanistes artistes peintres dessinateurs stylistes sculpteurs d corateurs paysagistes et assimil s etc Ces personnes sont tenues de communiquer aux agents des imp ts l'identit du client le montant la date et la forme du versement ainsi que les pi ces annexes de ce versement Lorsqu'elles sont soumises au secret professionnel l'administration ne peut leur demander des renseignements sur la nature des prestations fournies Les professions m dicales et param dicales ne sont pas soumises au droit de communication Exercice du droit de communication Sauf exceptions voir notamment n d e et f le droit de communication s'exerce l'initiative du service des imp ts Aucune formalit particuli re n'est pr vue Toutefois l'administration recommande ses agents d'adresser ou de remettre l'int ress un avis de passage D adm K- Elle admet de plus que ce dernier puisse se faire assister d'un conseil D adm L- n Les agents des imp ts prennent connaissance des documents concern s sur place c'est- -dire en principe pour les entreprises au si ge de la direction et pour les soci t s soumises l'imp t sur les soci t s au lieu d'imposition ou par correspondance Ils peuvent prendre copie des documents concern s LPF art R - les d penses correspondantes tant prises en charge par l'administration La collecte des informations ne doit s'accompagner d'aucun examen critique des documents comptables sur lesquels aucune mention ne doit tre appos e Conservation des documents Les livres registres documents ou pi ces quelconques sur lesquels peuvent s'exercer les droits de communication d'enqu te et de contr le de l'administration doivent tre conserv s pendant un d lai de six ans compter de la date de la derni re op ration mentionn e sur les livres ou registres ou de la date laquelle les documents ou pi ces ont t tablis On notera qu'il s'agit d'une obligation d'ordre exclusivement fiscal ind pendante des dispositions de l'article L - du Code de commerce qui fixe dix ans le d lai de conservation des documents comptables des entreprises commerciales S'agissant des pi ces justificatives copies de lettres factures de ventes etc l'archivage est possible sur tout support microfilms bandes ou disques magn tiques mais - sauf dans le cas de factures transmises par voie lectronique n - les pi ces justificatives d'origine doivent tre conserv es pour les op rations ouvrant droit une d duction en mati re de taxes sur le chiffre d'affaires factures d'achats et autres pi ces justificatives de d penses Les autres documents comptables doivent tre conserv s dans leur forme originale r serve faite des livres facultatifs livre de caisse livre d'achats dont l'archivage sur microfilms ou bandes magn tiques para t tre admis Sur ces questions voir galement M mento comptable n s et s Par ailleurs lorsque des documents soumis au droit de communication sont tablis ou re us sur support informatique ils doivent tre conserv s sous cette forme pendant une dur e au moins gale au d lai de reprise vis au n Pass ce d lai ils sont conserv s jusqu' l'expiration du d lai de six ans mentionn plus haut au choix du contribuable sur support informatique ou sur un autre support Les autres informations donn es ou traitements soumis au contr le d crit au n doivent tre conserv s sur support informatique jusqu' l'expiration du d lai de reprise vis au n La documentation relative aux analyses la programmation et l'ex cution des traitements doit quant elle tre conserv e jusqu' l'expiration de la troisi me ann e suivant celle laquelle elle se rapporte Enfin certaines obligations tenant au lieu de stockage des factures et aux conditions d'acc s celles-ci sont mises la charge des assujettis la TVA Sanctions L'absence de tenue la destruction avant le d lai d fini au n ou le refus de communiquer les documents soumis au droit de communication entra ne en principe l'application d'une amende de Cependant cette amende est cart e lorsque ces agissements constituent une opposition individuelle au contr le fiscal entra nant une valuation d'office et punie des sanctions fiscales et p nales expos es au n D adm N- n C Examen contradictoire de la situation fiscale personnelle L'examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques en abr g ESFP a pour but de v rifier la sinc rit et l'exactitude de la d claration d'ensemble des revenus Il est mis en uvre le plus souvent la suite d'un contr le sur pi ces ou en compl ment d'une v rification de comptabilit pour appr cier la situation de l'exploitant ou des principaux dirigeants ou associ s de l'entreprise v rification de comptabilit parfois dite tendue Il consiste contr ler la coh rence entre d'une part les revenus d clar s et d'autre part la situation patrimoniale la situation de tr sorerie et les l ments du train de vie des membres du foyer fiscal A cette fin le v rificateur comp tent n dresse la balance de tr sorerie ou balance d'enrichissement de l'int ress en tenant compte du total des encaissements salaires b n fices produits de valeurs mobili res etc et des d caissements d penses de train de vie acquisitions d'immeubles de titres de voitures versements des comptes bancaires etc Lorsque les d caissements sont sup rieurs aux encaissements la diff rence est consid r e comme provenant de revenus dissimul s moins que l'int ress ne r ponde de fa on satisfaisante une demande d' claircissements ou de justifications n s L'ESFP se d roule en r gle g n rale dans les locaux du service des imp ts Il peut galement avoir lieu chez le conseil du contribuable au si ge de son entreprise ou son domicile si l'int ress en formule la demande Les contribuables qui font l'objet d'un ESFP b n ficient d'un certain nombre de garanties pour certaines d'entre elles analogues celles pr vues en mati re de v rification de comptabilit D V rification de comptabilit Lorsque les bases d'imposition sont tablies partir de documents comptables l'administration en plus du simple examen du dossier est habilit e proc der une v rification sur place de ces documents La v rification de comptabilit permet l'administration de s'assurer de la r gularit et du caract re probant des critures comptables ou de confronter les d clarations du redevable avec les critures comptables en vue de contr ler la sinc rit de ces d clarations Elle peut tre pratiqu e en mati re de b n fices industriels et commerciaux de b n fices non commerciaux de b n fices agricoles r els d'imp t sur les soci t s et de taxes sur le chiffre d'affaires En revanche elle ne peut tre utilis e pour le contr le de cat gories de revenus pour lesquels les contribuables ne sont pas astreints la tenue d'une comptabilit revenus fonciers par exemple La proc dure doit tre directement suivie l'encontre de l'exploitant dans le cadre de l'imposition par foyer celui des poux ou celui des partenaires du Pacs qui exerce l'activit voir n pr cision c Dans tous les cas le v rificateur doit respecter les garanties l gales pr vues en faveur des contribuables v rifi s n s a La v rification de comptabilit doit tre distingu e du droit de communication qui s'il peut s'exercer galement sur place doit se limiter un relev passif des critures sans examen critique voir n En effet la v rification de comptabilit ob it des r gles pr cises octroi d'une s rie de garanties au contribuable peine dans certains cas de nullit de la proc dure alors que le droit de communication s'exerce sans modalit s particuli res n b Une v rification de comptabilit ne peut tre r guli rement engag e au titre d'une ann e pour laquelle le d lai de d claration n'est pas encore expir CE - - n RJF n La loi pr voit toutefois une exception cette r gle pour les redevables de la TVA relevant du r gime simplifi d'imposition voir n c Les droits d'enregistrement et assimil s peuvent faire l'objet d'une v rification de comptabilit lorsqu'ils proc dent d'une activit professionnelle ou qu'ils sont assis sur des l ments comptables d'une telle activit Cass com - - n - RJF n Lorsqu'il s'agit de droits trangers l'activit professionnelle la v rification ne peut pas porter directement sur ces droits l'administration ayant cependant la possibilit d'utiliser les renseignements recueillis au cours d'une v rification concernant un autre imp t pour fonder un redressement Cass com - - n - RJF n d Les contribuables plac s sous le r gime de la micro-entreprise n s peuvent faire l'objet d'une v rification de comptabilit R p Lett AN - - p n Lieu et modalit s d'intervention des v rificateurs La v rification a lieu en principe chez le contribuable ou au si ge de l'entreprise Toutefois d s lors qu'il y a accord entre le contribuable et le v rificateur la v rification peut se d rouler enti rement au lieu o se trouvent les documents comptables sans aucune intervention dans les locaux de l'entreprise CE - - n RJF n En aucun cas le contribuable n'est tenu d'envoyer ou d'apporter ses livres et documents comptables au bureau du v rificateur De son c t le v rificateur ne peut les emporter que sur demande crite et pr alable du contribuable en lui remettant un re u d taill de ces pi ces dont l'administration devient alors d positaire Quel que soit le lieu o sont effectu es les op rations de v rification le contribuable doit avoir la possibilit d'un d bat oral et contradictoire avec le v rificateur n En principe le contribuable doit tre inform par avance l'aide d'un avis de v rification n de la date du d but des op rations de contr le La loi autorise toutefois les v rificateurs effectuer des interventions inopin es pour une premi re phase de v rification limit e des op rations de constatations mat rielles inventaire physique des moyens de production et du stock inventaire des valeurs en caisse relev des prix pratiqu s existence et tat des documents comptables a En ce qui concerne les services et agents comp tents pour proc der aux v rifications de comptabilit voir n b Selon la nature de l'activit v rifi e les op rations de contr le sur place peuvent tre conduites par le v rificateur soit aux heures normales d'ouverture des locaux professionnels soit pendant un cycle de fabrication ou de production R p Herment S n - - p n c Le v rificateur est en droit de visiter les locaux et installations professionnels de l'entreprise v rifi e afin de s'assurer de la conformit des inscriptions au bilan stocks par exemple ou de contr ler les nonciations des d clarations souscrites pour l'assiette de la taxe professionnelle Mais il ne peut se faire ouvrir un coffre sans l'accord du contribuable CE - - n - RJF n d Lorsque le contribuable tablit que le v rificateur a emport dans des conditions irr guli res un ou plusieurs documents comptables ou m me un document extra-comptable mais utilis par le v rificateur pour tablir l'imposition la v rification est irr guli re notamment CE - - n RJF - n D'une fa on g n rale sur les cons quences des irr gularit s ayant affect la v rification de comptabilit voir n e En cas de contr le inopin ne pas confondre avec l'exercice du droit de visite ou du droit d'enqu te vis s aux n et s l'avis de v rification est remis au d but des op rations de constatations mat rielles le contribuable est invit en accuser r ception sur une copie A l'issue de l'intervention un tat est dress contradictoirement par le v rificateur et le contribuable L'examen au fond des documents comptables ne peut tre entrepris en tout tat de cause qu' l'expiration d'un d lai raisonnable sur cette notion voir n pr cision a permettant au contribuable de s'organiser pour se faire assister d'un conseil LPF art L al f En ce qui concerne la dur e de la pr sence sur place du v rificateur pour les petites entreprises voir n s Pouvoirs des v rificateurs L'administration dispose d'un large pouvoir d'investigation dans la comptabilit pour appr cier l'exactitude des r sultats des op rations r alis es par l'entreprise et la valeur des justifications fournies Mais ce pouvoir comporte certaines limites Investigations dans la comptabilit Les entreprises doivent pr senter la demande des v rificateurs tous les documents comptables que la loi fiscale leur prescrit de tenir pour justifier leurs d clarations Il s'agit l de l'application d'une obligation g n rale qui s'exerce l' gard de toute forme de contr le fiscal et que nous voquons par ailleurs propos de chaque cat gorie d'entreprises voir notamment n BIC et BNC Le d faut de pr sentation de la comptabilit ou des documents en tenant lieu est constat par proc s-verbal LPF art L A Il emporte certaines cons quences sur la charge de la preuve en cas de proc dure contentieuse voir n Lorsque la comptabilit est tenue au moyen de syst mes informatis s le contr le peut porter sur l'ensemble des informations donn es et traitements qui concourent directement ou indirectement la formation des r sultats comptables ou fiscaux et l' laboration des d clarations rendues obligatoires par le CGI ainsi que sur la documentation informatique Les op rations de v rification peuvent tre effectu es au choix du contribuable formalis par crit soit sur le mat riel de l'entreprise par les agents des imp ts ou par le contribuable lui-m me suivant les indications de ceux-ci soit au moyen de copies fournies par l'entreprise sur un support informatique r pondant certaines normes LPF art L A et A A- a Pour les avis de v rification adress s compter du er janvier le contribuable peut satisfaire l'obligation de repr sentation des documents comptables en remettant l'administration une copie des fichiers des critures comptables sous forme d mat rialis e CD-Rom cl USB Cette copie doit tre restitu e au contribuable avant la mise en recouvrement des impositions LPF art L A I issu de l'article de la loi - du - - b Si la comptabilit est tenue en langue trang re une traduction certifi e par un traducteur jur doit tre pr sent e la demande de l'administration CGI art al c L'administration peut demander l'assistance d'un expert public ou priv dans l'exercice de ses missions de contr le d' tablissement de l'imp t ou d'instruction des r clamations LPF art L A d En cas de v rification d'une comptabilit informatis e l'administration doit indiquer par crit la nature des investigations souhait es pour les avis de v rification adress s compter du er janvier LPF art L A II issu de l'article de la loi - du - - Le contribuable doit galement tre inform des noms et adresses administratives des agents par qui ou sous le contr le desquels les op rations sont r alis es En ce qui concerne la dur e de v rification sur place des petites entreprises en cas de contr le de leurs comptabilit s informatis es voir n pr cision f e Dans certaines conditions l'administration peut demander l'entreprise v rifi e des informations et documents sur les relations qu'elle entretient avec des entreprises trang res et sur la m thode de d termination du prix des transactions voir n Contr le des comptes mixtes Au cours d'une v rification de comptabilit l'administration peut examiner les op rations figurant sur des comptes financiers utilis s la fois titre priv et professionnel comptes mixtes et demander au contribuable tous claircissements ou justifications sur ces op rations sans que cela constitue le d but d'un examen de situation fiscale personnelle ESFP De m me au cours d'un ESFP l'administration peut proc der aux m mes contr les sans que ceux-ci constituent le d but d'une v rification de comptabilit L'administration peut tenir compte dans chacune de ces proc dures des constatations r sultant de l'examen des comptes ou des r ponses aux demandes d' claircissements ou de justifications et faites dans le cadre de l'autre proc dure conform ment aux seules r gles applicables cette derni re LPF art L B Elle ne peut toutefois redresser directement les b n fices professionnels partir des constatations op r es sur les comptes au cours d'un ESFP CE - - n RJF n Cependant lorsque l'administration d couvre au cours d'un ESFP des activit s occultes ou des activit s exerc es dans des conditions non d clar es par exemple activit d clar e comme individuelle mais exerc e en soci t de fait ou activit occulte connexe une activit principale d clar e elle peut r gulariser la situation fiscale au regard de cette activit sans engager une v rification de comptabilit LPF art L C Appr ciation des actes de gestion imp t sur les b n fices Un contribuable n'est jamais oblig de tirer de la gestion d'un bien ou d'une entreprise le profit le plus lev possible En principe donc un exploitant est juge de l'opportunit de sa gestion et l'administration ne peut se substituer lui pour appr cier ce qui aurait le mieux convenu son entreprise L'exploitant peut par exemple sans que le v rificateur puisse critiquer son choix d cider de financer un investissement par l'emprunt g n rateur de charges financi res plut t que sur ses fonds propres Toutefois ce principe de non-immixtion de l'administration dans la gestion des entreprises ne s'oppose pas selon la jurisprudence ce que le v rificateur rectifie les cons quences des actes de gestion anormaux en mati re d'imp t sur les b n fices en mati re de TVA ce n'est que tr s rarement et dans des hypoth ses bien particuli res qu'il est fait r f rence la notion d'acte anormal de gestion D'une mani re g n rale l'acte de gestion anormal est celui qui met une d pense ou une perte la charge de l'entreprise ou qui prive cette derni re d'une recette sans tre justifi par les int r ts de l'exploitation commerciale pour les illustrations les plus significatives de cette notion voir n et s Lorsque l'administration invoque le caract re anormal d'un acte de gestion l'appui d'un rehaussement elle doit apporter la preuve que cet acte n'a pas t accompli dans l'int r t du contribuable Toutefois dans le cas o du fait de la proc dure d'imposition le contribuable supporte la charge de la preuve impositions d'office n d faut ou graves irr gularit s de la comptabilit n il doit d montrer l'int r t que rev t pour lui l'op ration contest e Erreurs et d cisions de gestion imp t sur les b n fices Pour d limiter le droit de l'administration de proc der la rectification des d clarations - aussi bien que celui des contribuables de demander lorsqu'ils y ont int r t revenir sur les nonciations de leurs d clarations - la jurisprudence distingue entre les erreurs et les d cisions de gestion - lorsque la loi fiscale ouvre une facult de choix entre plusieurs solutions celle que retient le contribuable dans sa d claration proc de d'une d cision de gestion qui ne peut tre rectifi e ni son initiative ni celle de l'administration notamment CE - - n RJF n Exemples pour une immobilisation ouvrant droit l'amortissement d gressif fixation d'une annuit d'amortissement comprise entre l'annuit minimale et l'annuit d gressive d faut de comptabilisation ou comptabilisation partielle d'une provision inscription au bilan ou maintien dans le patrimoine priv d' l ments tels que les immeubles les titres les dettes - dans les autres cas si la solution retenue par l'entreprise n'est pas conforme la loi elle s'analyse en une erreur que le v rificateur peut redresser dans la limite du d lai de reprise n s ou dont le redevable peut si elle lui est pr judiciable demander la rectification par voie de r clamation n s ou par compensation n s avec des rehaussements dont il fait l'objet par ailleurs notamment CE - - n RJF n Exemples omission en comptabilit de frais d ductibles ou d' l ments actifs ou passifs cr ances acquises dettes certaines comptabilisation d'un l ment d'actif ou de passif immobilisation stock etc pour une valeur inexacte La jurisprudence retient parfois une notion interm diaire qui est celle de d cision de gestion irr guli re ou d'erreur commise de mauvaise foi opposable au contribuable mais non l'administration notamment CE - - n RJF n Exemples omission volontaire de recettes d duction de charges fictives Toutefois le choix d'une solution autoris e par une instruction administrative mais ill gale n'est pas constitutif d'une d cision de gestion S'il est opposable l'administration garantie contre les changements de doctrine voir n s il ne l'est pas au contribuable qui peut revenir sur son choix CE - - n RJF - n CE - - n RJF n Th orie des corrections sym triques et opposabilit du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit imp t sur les b n fices Le b n fice imposable l'imp t sur le revenu dans la cat gorie des b n fices industriels et commerciaux ou des b n fices agricoles r gimes du b n fice r el ou l'imp t sur les soci t s est constitu par la diff rence entre les valeurs de l'actif net la cl ture et l'ouverture de l'exercice n Tout rehaussement affectant l'actif net de cl ture a donc pour effet de majorer le b n fice Pour viter cependant qu'un tel rehaussement ne d gage un b n fice sans existence r elle la jurisprudence oblige l'administration lorsqu'elle rectifie au bilan de cl ture une erreur n g n ratrice d'une sous-estimation de l'actif net correspondant rectifier sym triquement le bilan d'ouverture de l'exercice si la m me erreur se retrouve dans ce bilan Il peut en tre ainsi dans le cas o le v rificateur r int gre certains l ments de passif par exemple une dette teinte maintenue tort au bilan ou substitue une m thode correcte d' valuation une m thode erron e suivie par l'entreprise par exemple en mati re de d termination des cr ances d' valuation des stocks etc Mais le m canisme des corrections sym triques conna t une importante limite qui r sulte de la r gle d'intangibilit du bilan d'ouverture du plus ancien exercice non atteint par la prescription En principe ce bilan exprime une valeur d'actif net qui doit tre regard e comme d finitive et s'il comporte des erreurs qui ont entra n une sous-estimation ou une surestimation de l'actif net ces erreurs ne peuvent plus tre r par es dans ce bilan Par suite l'administration est en droit de rehausser les insuffisances d'actif net en rectifiant le seul bilan de cl ture de l'exercice Une entreprise ayant pour activit la vente de marchandises comptabilise par erreur ses recettes au moment de l'encaissement au lieu de se conformer la r gle de rattachement des cr ances acquises prise en compte la date de livraison n Elle fait l'objet d'une v rification commenc e en et portant sur les exercices On suppose que la m thode suivie par l'entreprise a entra n l'omission des cr ances acquises pour un montant de au bilan de cl ture de l'exercice de en de en et de en les recettes correspondantes ayant t seulement comptabilis es lors de leur encaissement au d but de l'exercice suivant Pour l'exercice le v rificateur proc dera de ce chef un rehaussement de rectification du bilan de cl ture - correction sym trique du bilan d'ouverture De la m me fa on le rehaussement sera de - pour l'exercice En ce qui concerne l'exercice er exercice non couvert par la prescription n la m me m thode devrait d gager un rehaussement gal - mais en raison de l'intangibilit du bilan d'ouverture de cet exercice c'est en d finitive que s' l vera le rehaussement pour ce qui aboutit on peut le constater transf rer sur l'imposition de de recettes r alis es au cours d'une ann e prescrite Le principe d'intangibilit du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit comporte toutefois des limites Il ne s'applique pas dans les cas suivants - lorsque l'entreprise tablit que les erreurs ou omissions l'origine de l'insuffisance d'actif net ont t commises plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit - lorsque l'entreprise a en p riode prescrite pratiqu des amortissements excessifs au regard des usages ou pass en charges des d penses qui auraient d venir en augmentation de l'actif immobilis Autrement dit la correction d'erreurs de ce type n'a pas d'incidence sur le r sultat imposable et ne peut donner lieu rehaussement de la part de l'administration En contrepartie l'augmentation des valeurs d'actif qui en r sulte ne peut tre prise en compte ni pour le calcul des amortissements ou des provisions ni pour la d termination du r sultat de cession des l ments concern s Par exemple si le prix de revient d'un l ment d'actif immobilis a t port par erreur en charges au cours d'un exercice prescrit son inscription ult rieure l'actif du bilan d'un exercice non prescrit n'aura aucune incidence sur le r sultat dudit exercice Mais ce bien ne pourra donner lieu ni amortissement ni provision et en cas de cession la plus-value de cession sera gale au prix de cession a La th orie des corrections sym triques ne peut s'appliquer des contribuables non astreints la tenue d'un bilan tels que les contribuables impos s dans la cat gorie des BNC CE - - n RJF n ou certaines entreprises commerciales n soumises l'imp t sur le revenu selon le r gime du r el simplifi CAA Nancy - - n - RJF n b Le premier exercice non prescrit dont le bilan d'ouverture est intangible est d termin sauf dispositions particuli res en fonction du d lai de reprise trois ans en g n ral dont dispose l'administration en vertu de l'article L al et du LPF n s y compris dans le cas o des d ficits en provenance d'exercices prescrits sont report s sur les r sultats d'un exercice non prescrit c Le contribuable concern peut lui-m me prendre l'initiative de demander une rectification sym trique des valeurs d'actif soit par voie de r clamation n s soit en vertu du droit de compensation n s Dans ce cas le bilan dont les donn es sont intangibles reste le bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit et non pas celui du premier exercice pour lequel le d lai de r clamation n'est pas expir CE - - n RJF n d L'intangibilit du bilan d'ouverture ne peut b n ficier au contribuable lorsque l'anomalie proc de d' critures d lib r ment irr guli res CE - - n RJF n e Le m canisme des corrections sym triques et de l'intangibilit du bilan d'ouverture ne permet pas non plus de rectifier une erreur commise au cours d'un exercice prescrit dont les r sultats ont t arr t s d'office et soumis une imposition devenue d finitive CE - - n RJF n f Par ailleurs ce m canisme est en principe r serv aux critures qui se retrouvent d'un bilan l'autre dettes cr ances provisions l'exclusion des critures fongibles critures du compte de r sultats charges recettes C'est ainsi qu'une entreprise qui a omis de comptabiliser dans les critures d'un exercice prescrit des charges effectivement support es au cours de cet exercice n'est pas fond e les d duire des r sultats du premier exercice non prescrit notamment CE - - n RJF n L'application de cette r gle joue le plus souvent au profit de l'administration en entra nant par exemple le rattachement au premier exercice non prescrit des cr ances non comptabilis es aff rentes un exercice prescrit Mais elle peut aussi tre favorable au contribuable en lui permettant de d duire des r sultats d'un exercice non prescrit des charges qu'il a effectivement acquitt es au cours de cet exercice alors que la dette devenue certaine dans son principe et dans son montant au cours d'un exercice prescrit n'avait pas t constat e au bilan de cet exercice notamment CE - - n RJF n g L'exception au principe d'intangibilit du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit pr vue l' gard des erreurs ou omissions intervenues plus de sept ans avant le d but de la p riode non prescrite ne concerne que les l ments individualis s qui figuraient dans le bilan de cl ture d'un des exercices clos depuis plus de sept ans Avis CE - - n RJF - n Rejet de la comptabilit A l'issue de la v rification le v rificateur proc de aux rectifications qu'il croit devoir apporter apr s compensation s'il y a lieu avec les erreurs commises par le contribuable son pr judice n s aux bases d'imposition d clar es Ces rectifications sont op r es en mettant en oeuvre la proc dure de rectification contradictoire n s Normalement les nouvelles bases d'imposition doivent tre fix es en partant des l ments comptables et en apportant ceux-ci les corrections n cessaires Cependant dans certains cas le v rificateur peut tre amen rejeter la comptabilit pour substituer de nouvelles bases celles qui avaient t d clar es Le rejet de la comptabilit est possible dans deux cas - lorsque la comptabilit est irr guli re erreurs omissions ou inexactitudes graves et r p t es absence de pi ces justificatives non-pr sentation de comptabilit ou des documents comptables - lorsque la comptabilit tant apparemment r guli re le v rificateur a n anmoins des raisons s rieuses d'en contester la sinc rit Exemples pourcentage anormal de b n fice brut enrichissement du patrimoine de l'exploitant ou des associ s hors de proportion avec l'importance des b n fices d clar s sous r serve dans le cas des soci t s que le v rificateur puisse tablir que l'enrichissement des associ s a sa source dans l'entreprise En cas de rejet de la comptabilit le v rificateur d termine les bases d'imposition l'aide de tous les l ments dont il dispose Il peut notamment reconstituer le montant des recettes dissimul es en appliquant un coefficient de b n fice brut sur achats au prix de revient des marchandises vendues Il peut galement lorsqu'il a constat un enrichissement inexpliqu de l'exploitant ou des associ s se fonder sur cet enrichissement pour reconstituer le chiffre d'affaires ou le b n fice de l'entreprise ou de la soci t Le Conseil d'Etat n'admet la m thode de reconstitution des bases d'imposition d'apr s l'enrichissement inexpliqu que dans des cas bien d termin s Pour les soci t s cette m thode ne peut tre appliqu e que lorsque la comptabilit est d pourvue de valeur probante et que les associ s se comportent en ma tres de l'affaire c'est- -dire qu'ils d tiennent une part pr pond rante dans le capital social et qu'il existe une confusion entre leur patrimoine et celui de la soci t notamment CE - - n RJF n Dans les entreprises individuelles lorsque la comptabilit est r guli re en la forme l'enrichissement de l'exploitant ne peut tre consid r comme provenant de b n fices dissimul s que si l'on peut d montrer l'existence de b n fices dissimul s par des anomalies de la comptabilit taux de b n fice brut manifestement insuffisant ou des faits propres au fonctionnement m me de l'entreprise notamment CE - - n RJF n Cons quences des irr gularit s ayant affect la v rification de comptabilit L'irr gularit de la v rification de comptabilit qui peut r sulter de l'emport des documents comptables sans autorisation du contribuable n d ou du non-respect de certaines garanties pr vues en faveur des contribuables n emporte des cons quences diff rentes selon la proc dure susceptible d' tre mise en oeuvre l'issue de la v rification pour op rer les rectifications Lorsque l'administration doit suivre la proc dure de rectification contradictoire l'irr gularit de la v rification entra ne la nullit de l'imposition suppl mentaire ainsi que celle des actes de proc dure post rieurs la v rification jurisprudence constante notamment CE - - n RJF n Ainsi la notification de la proposition de rectification perd son effet interruptif de prescription En revanche lorsque l'imposition peut tre tablie par voie de taxation d'office ou d' valuation d'office n s l'irr gularit de la v rification est sans incidence sauf si l'imposition d'office n'est justifi e que par des l ments tir s de la v rification irr guli re notamment CE - - n - RJF n E Contr le sur demande du contribuable Les contribuables dont le chiffre d'affaires n'exc de pas s'il s'agit d'entreprises dont le commerce principal est de vendre des marchandises objets fournitures et denr es emporter ou consommer sur place ou de fournir le logement ou s'il s'agit d'autres entreprises peuvent y compris pour la p riode ou l'exercice en cours demander l'administration d'effectuer un contr le sur certains points pr cis s dans la demande Ce contr le ne constitue pas une v rification de comptabilit et n'est donc pas assorti des garanties pr vues pour ce type de contr le L'administration n'est pas tenue de d f rer la demande de contr le mais si elle y donne suite elle doit informer le contribuable des r sultats du contr le sur chacun des points vis s dans la demande Si l'administration conclut une absence d'anomalie cette position peut lui tre oppos e dans les conditions indiqu es au n Si au contraire le contr le fait appara tre sur les points concern s des erreurs inexactitudes omissions ou insuffisances dans les d clarations souscrites le contribuable peut proc der une r gularisation moyennant un int r t de retard taux r duit dans les conditions d crites au n A d faut de r gularisation une proc dure de rectification est engag e dans les conditions de droit commun a Le chiffre d'affaires retenir est celui r alis au titre de l'ann e ou de l'exercice pr c dant l'exercice au cours duquel la demande est formul e c'est- -dire celui mentionn sur la d claration de r sultats d pos e au titre du dernier exercice clos ou lorsque la date limite de d p t de cette d claration n'est pas encore intervenue du chiffre d'affaires total r sultant des d clarations mensuelles ou trimestrielles de TVA d pos es par l'entreprise au titre de la p riode Inst L- - n b Aucune condition relative au chiffre d'affaires n'est requise lorsque la demande de contr le porte sur le cr dit d'imp t recherche n F Mesures particuli res de contr le Sont examin es ci-apr s les particularit s que comporte le contr le des droits d'enregistrement n s et les mesures sp ciales pr vues par la loi soit pour rechercher les infractions soit pour pr venir la fraude fiscale dans certains secteurs n s Contr le des droits d'enregistrement Le contr le des droits d'enregistrement et de la taxe de publicit fonci re per ue sur les actes soumis la formalit fusionn e s'exerce principalement dans les trois directions suivantes - recherche des actes et mutations obligatoirement soumis l'enregistrement et non pr sent s la formalit Lorsqu'elle tablit l'existence de tels actes ou mutations l'administration peut proc der aux r gularisations n cessaires suivant la proc dure de taxation d'office n s - d termination du v ritable caract re d'un contrat En cas de dissimulation cet gard l'administration peut restituer l'acte sa nature r elle en mettant en oeuvre la proc dure de r pression des abus de droit voir n s - contr le de la valeur d clar e Les droits proportionnels ou progressifs d'enregistrement tant en r gle g n rale calcul s sur la valeur v nale des biens transmis lorsque cette valeur est sup rieure au prix s'il s'agit d'une vente l'administration est en droit d' tablir que le prix stipul dans tel contrat est inf rieur la valeur v nale ou que l' valuation fournie n'est pas suffisante insuffisance de prix ou d' valuation Elle peut galement soutenir si elle est en mesure de le prouver que le prix stipul dans un acte est inf rieur celui r ellement convenu dissimulation de prix ENR-VII- s Donations d'entreprise Les dirigeants d'entreprises individuelles ou de soci t s non cot es qui envisagent de donner tout ou partie de l'entreprise ou des titres qu'ils poss dent sont autoris s consulter l'administration sur la valeur de ces biens Cette proc dure dite de rescrit valeur est r serv e aux projets de donation portant sur des entreprises ou titres de soci t s non cot es r pondant la d finition des biens professionnels au sens de l'ISF voir n s Si la donation intervient dans les mois de l'accord expr s de l'administration lequel doit intervenir dans un d lai de mois au maximum compter du d p t d'un dossier complet l' valuation retenue ne pourra plus tre remise en cause D adm L- n Inst L- - et L- - Insuffisance de prix ou d' valuation Pour d montrer que le prix d clar ou l' valuation fournie est inf rieur la valeur r elle l'administration utilise des m thodes d'estimation que nous examinons sommairement ci-apr s Une fois l'insuffisance tablie la rectification correspondante est op r e suivant la proc dure normale avec intervention s'il y a lieu de la commission d partementale de conciliation Les droits correspondant l'insuffisance sont major s d'un int r t de retard assorti d'une majoration si le manquement est d lib r ou si le contribuable s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses n s Evaluation des biens transmis Il existe certains cas essentiellement en mati re de successions o le l gislateur a fix des r gles d'appr ciation de la valeur des biens pour le calcul des droits d'enregistrement voir n s Mais hormis ces cas particuliers la valeur qui sert de base aux droits d'enregistrement est la valeur v nale r elle au jour de la mutation des biens transmis Cette valeur n'est pas d finie par la loi On consid re qu'elle correspond au prix que le jeu normal de l'offre et de la demande permettrait de retirer de la vente du bien abstraction faite de toute valeur de convenance Suivant la nature des l ments elle peut tre d termin e de diff rentes fa ons examin es ci-apr s Pour une tude approfondie de ces m thodes voir notre ouvrage Evaluation Pour les terrains et les immeubles b tis la valeur v nale doit tre d termin e par comparaison Cette m thode consiste se r f rer aux prix constat s dans des transactions concernant un nombre suffisant d'immeubles similaires qui constituent ainsi des termes de comparaison La comparaison peut tre faite en bloc Mais le plus souvent elle est op r e partir de prix moyens unitaires prix l'hectare terrains agricoles au m tre carr terrains b tir au m tre carr de superficie b tie etc En raison de sa fiabilit tir e essentiellement de la r f rence qui est faite au march immobilier local cette m thode est la plus utilis e par les experts les tribunaux et l'administration fiscale D'autres m thodes peuvent tre utilis es titre subsidiaire - la m thode d' valuation par le revenu concerne les immeubles de rapport Elle conduit prendre en consid ration le prix du loyer auquel on applique un taux de capitalisation appropri exemple pour un loyer annuel de et un taux de capitalisation de la valeur v nale est gale La difficult est de d terminer le taux de capitalisation A titre d'exemple pour les immeubles r cents de la r gion parisienne les taux moyens sont compris entre et Ces taux sont susceptibles d' tre modifi s en fonction de l' volution des loyers A noter que cette m thode est souvent rejet e comme arbitraire par les tribunaux - la m thode d' valuation par r ajustement d'une valeur ant rieure consiste appliquer au prix ou la valeur pratiqu l'occasion d'une mutation ant rieure de l'immeuble un coefficient destin repr senter l' volution du march des immeubles de m me nature depuis la date de cette mutation pour les terres agricoles elle peut tre utilis e en se r f rant au bar me indicatif de la valeur v nale moyenne des terres tabli chaque ann e par arr t minist riel pour Arr t - - JO - La valeur v nale des fonds de commerce et des client les doit elle aussi tre d termin e par comparaison avec des cessions en nombre suffisant de biens similaires On a galement souvent recours des bar mes par professions tablis g n ralement en pourcentage de chiffre d'affaires n Ces bar mes sont toutefois cart s dans certains cas particuliers par exemple en ce qui concerne les commerces de gros valeur souvent d termin e sur la base de ou ann es de b n fices mat riel les succursales Les m thodes d' valuation par les b n fices d'apr s le loyer du local commercial ou par r f rence des valeurs ant rieures peuvent galement tre utilis es en compl ment L' valuation des titres de soci t s non cot es fait intervenir g n ralement plusieurs l ments L' l ment essentiel est constitu par la valeur math matique ou valeur intrins que du titre valeur de l'actif actualis e au jour de la mutation diminu e du passif et divis e par le nombre de titres celle-ci s'identifie m me souvent avec la valeur v nale pour les petites soci t s avec un abattement pouvant aller de lorsque la transaction porte sur un paquet minoritaire Mais pour les soci t s importantes la valeur math matique se combine fr quemment avec la valeur de rendement du titre ou la valeur de productivit de l'entreprise d'autres l ments pouvant tre galement pris en consid ration perspectives d'avenir march du titre etc Sont galement utilis es les m thodes suivantes - la valeur tir e de la marge brute d'autofinancement ou cash flow qui tient compte de la capacit de l'entreprise r aliser son autofinancement - la survaleur ou goodwill fond e sur le suppl ment de valeur de l'entreprise d sa r putation sa position sur le march etc - la valeur de comparaison qui tient compte de mutations de m mes titres ou de titres comparables Dissimulation de prix Il ne faut pas confondre dissimulation et insuffisance de prix Pour r clamer un compl ment de droits en vertu d'une insuffisance de prix l'administration doit seulement tablir que le prix stipul dans le contrat est inf rieur la valeur v nale du bien transmis Pour pouvoir soutenir en revanche qu'il y a dissimulation de prix elle doit prouver que le prix r ellement convenu est sup rieur celui que les parties ont indiqu dans l'acte Lorsqu'elles sont tablies les dissimulations de prix entra nent - en plus de la perception des droits simples sur la partie dissimul e du prix - l'application de trois sortes de sanctions une sanction civile nullit de la contre-lettre C civ art - une sanction fiscale int r t de retard vis au n et majoration de vis e au n et une sanction p nale peines correctionnelles pour les auteurs de la dissimulation et leurs complices CGI art R pression de l' vasion fiscale internationale Transferts indirects de b n fices l' tranger Pour l' tablissement de l'imp t sur le revenu cat gorie BIC ou de l'imp t sur les soci t s d par les entreprises qui sont sous la d pendance ou qui poss dent le contr le d'entreprises situ es hors de France les b n fices indirectement transf r s ces derni res soit par voie de majoration ou de diminution des prix d'achat ou de vente soit par tout autre moyen versement de redevances excessives ou sans contrepartie octroi de pr ts sans int r ts ou un taux r duit abandon de cr ance etc sont rapport s aux r sultats imposables il est proc d de m me l' gard des entreprises qui sont sous la d pendance d'une entreprise ou d'un groupe poss dant galement le contr le d'entreprises situ es hors de France La condition de d pendance n'est pas exig e lorsque le transfert de b n fices s'effectue avec des entreprises tablies dans un Etat tranger ou dans un territoire situ hors de France dont le r gime fiscal est privil gi au sens indiqu au n ou avec des tablissements install s dans ces Etats ou territoires d'entreprises dont le si ge se trouve dans un pays fiscalit normale Dans les cas o cette condition existe l'administration doit prouver les liens de d pendance de droit ou de fait entre la soci t fran aise et la soci t trang re Il lui appartient galement en toute hypoth se de prouver l'existence et le montant des avantages particuliers consentis la soci t trang re suivant la proc dure de droit commun n s Lorsque cette preuve est apport e l'entreprise peut n anmoins chapper la rectification de ses r sultats en tablissant son tour que ces avantages r pondent des n cessit s commerciales r elles cas par exemple d'une entreprise qui en raison de n cessit s commerciales consent ses filiales trang res des ventes un prix voisin du prix de revient ou qui accorde un pr t sans int r t sa filiale trang re en vue de d velopper ses propres exportations Lorsque au cours d'une v rification de comptabilit l'administration a r uni des l ments faisant pr sumer qu'une entreprise a op r un transfert indirect de b n fices au sens de l'article du CGI n elle peut demander cette entreprise des informations et documents sur les relations entretenues avec des entreprises trang res et sur la m thode de d termination des prix des transactions La demande doit tre pr cise mais elle n'a pas tre motiv e D adm L- n Elle fixe un d lai de r ponse qui ne peut tre inf rieur deux mois Ce d lai peut tre prolong sur demande motiv e du contribuable sans toutefois que sa dur e totale puisse exc der trois mois Au cas o la r ponse est insuffisante l'administration met l'entreprise en demeure de compl ter sa r ponse dans un d lai de trente jours Si l'entreprise ne r pond pas la demande initiale ou la mise en demeure ou si sa r ponse cette mise en demeure est insuffisante l'administration est autoris e valuer le montant du transfert de b n fices partir des l ments dont elle dispose Elle doit pour cela suivre la proc dure de rectification contradictoire n s sauf si l'entreprise tait en situation de taxation d'office avant l'engagement de la proc dure de demande d'informations En outre une amende fiscale sp cifique est applicable gale pour chaque exercice vis par la demande CGI art II Les entreprises fran aises et trang res qui r alisent des op rations transfrontali res avec des entreprises qui leur sont li es peuvent solliciter de l'administration la conclusion d'un accord pr alable sur la m thode de d termination des prix qui s'appliquera lors des futures transactions au sein du groupe Lorsque l'administration a conclu un tel accord soit avec l'autorit comp tente d sign e par une convention fiscale bilat rale soit avec le contribuable elle ne peut proc der aucun rehaussement d'imposition sur les prix pratiqu s conform ment cet accord L'accord peut toutefois tre remis en cause en cas de pr sentation erron e des faits de dissimulation d'informations d'erreurs ou omissions imputables aux int ress s lors de la demande de non-respect des obligations qu'il contient ou encore de manoeuvres frauduleuses Inst A- - Paiements des r sidents trangers soumis un r gime fiscal privil gi Pour l'assiette de l'imp t sur le revenu quelle que soit la cat gorie de revenus et de l'imp t sur les soci t s certaines charges pay es ou dues par une personne physique ou morale domicili e ou tablie en France des personnes physiques ou morales domicili es ou tablies dans un Etat tranger ou un territoire situ hors de France ne sont admises en d duction lorsque le b n ficiaire est soumis un r gime fiscal privil gi dans ledit Etat ou territoire que si le d biteur apporte la preuve que ces d penses correspondent des op rations r elles et qu'elles ne pr sentent pas un caract re anormal ou exag r Il en va de m me lorsque les charges font l'objet de versements sur un compte tenu par un organisme financier tabli dans un pays fiscalit privil gi e quel que soit le domicile ou le lieu d' tablissement du titulaire du compte CE - - n RJF n Les charges concern es sont les suivantes - int r ts arr rages et autres produits des obligations cr ances d p ts et cautionnements l'exclusion des int r ts arr rages et autres produits des obligations mises sous le r gime de l'article ter du CGI d crit aux n et D adm C- n - redevances de cession ou concession de licences d'exploitation de brevets d'invention de marques de fabrique proc d s ou formules de fabrication et autres droits analogues - r mun rations de services salaires honoraires commissions Pour l'application de cette mesure une personne est r put e soumise un r gime fiscal privil gi dans l'Etat ou le territoire consid r lorsqu'elle n'y est pas imposable ou lorsqu'elle y est assujettie des imp ts sur les b n fices ou les revenus inf rieurs de plus de la moiti ceux dont elle aurait t redevable dans les conditions de droit commun en France si elle y avait t domicili e ou tablie En cas de contestation l'administration doit justifier de l'existence d'un r gime fiscal privil gi hors de France CE - - n RJF n B n fices provenant de soci t s tablies dans un pays r gime fiscal privil gi Lorsqu'une personne morale tablie en France et passible de l'imp t sur les soci t s exploite une entreprise hors de France ou d tient directement ou indirectement plus de des actions parts droits financiers ou droits de vote dans une entit juridique personne morale organisme fiducie ou institution comparable tablie ou constitu e hors de France et que cette entreprise ou entit juridique est soumise un r gime fiscal privil gi au sens indiqu au n les r sultats b n ficiaires de cette entreprise ou entit juridique sont imposables l'imp t sur les soci t s Par exception le taux de d tention de est ramen lorsque plus de des actions droits ou parts de l'entit trang re sont d tenus par des entreprises tablies en France qui agissent de concert ou bien par des entreprises qui sont plac es dans une situation de contr le ou de d pendance l' gard de la personne morale tablie en France Lorsque l'entit trang re est une entreprise tablissement ou succursale ses b n fices ou revenus positifs sont tax s en tant que b n fices de la personne morale tablie en France condition toutefois que la convention fiscale conclue avec l'Etat d'implantation r serve express ment l'application de l'article B du CGI CE - - n RJF n Lorsqu'il s'agit d'une entit juridique ses r sultats ou revenus positifs sont r put s constituer un revenu de capitaux mobiliers imposable de la personne morale tablie en France dans la proportion des actions parts ou droits financiers qu'elle d tient Le b n fice de l'entreprise ou le revenu de capitaux mobiliers s'il s'agit d'une entit juridique est r put acquis le premier jour du mois qui suit la cl ture de l'exercice de la structure trang re Il est d termin selon les r gles fix es par le CGI n s l'exception des dispositions concernant le r gime de groupe L'imp t acquitt localement par l'entreprise ou l'entit juridique tablie hors de France est imputable sur l'imp t tabli en France condition d' tre comparable l'imp t sur les soci t s et s'il s'agit d'une entit juridique dans la proportion des actions parts ou droits financiers d tenus par la personne morale tablie en France Lorsque les produits ou revenus de la structure trang re comprennent des dividendes int r ts ou redevances qui proviennent d'un Etat ou territoire autre que celui dans lequel elle est tablie ou constitu e les retenues la source auxquelles ont donn lieu ces dividendes int r ts ou redevances sont imputables dans la proportion des actions parts ou droits financiers d tenus par la personne morale tablie en France sur l'imp t sur les soci t s d par celle-ci condition que l'Etat ou le territoire concern soit la France ou un Etat li la France par une convention contenant une clause d'assistance administrative Ce dispositif sp cifique d'imposition n'est toutefois pas applicable - pour les implantations r alis es dans un Etat de la Communaut europ enne si l'exploitation de l'entreprise ou la d tention des actions droits ou parts de l'entit juridique ne peut tre regard e comme constitutive d'un montage artificiel ayant pour but de contourner la l gislation fiscale fran aise - pour les autres implantations et sauf exceptions lorsque les b n fices ou revenus positifs de la structure trang re proviennent d'une activit industrielle ou commerciale effective exerc e sur le territoire de l'Etat de son tablissement ou de son si ge Transferts d'actifs hors de France Les entreprises sont imposables annuellement sur les produits des actifs qu'elles ont transf r s hors de France entre les mains d'une personne d'un organisme d'un trust ou institution comparable charg de g rer ces actifs dans leur int r t ou d'assumer pour leur compte un engagement existant ou futur Cette r gle vise les actifs que l'entreprise a transf r s directement ou indirectement par elle-m me ou par l'interm diaire d'un tiers quelle que soit la date du transfert Elle concerne les actifs transf r s sans contrepartie imm diate et plus particuli rement certaines op rations financi res telles les missions restructur es de titres subordonn s dur e ind termin e TSDI et les op rations de defeasance de dettes transferts d' l ments d'actif charge pour le tiers d'assumer le service d'une dette incombant l'entreprise auteur du transfert Sont express ment cart s du dispositif les transferts qui r sultent de l'ex cution de contrats d'assurances ou de mandats Les r sultats provenant de la gestion ou de la disposition des actifs transf r s ou des biens acquis en remploi sont arr t s la cl ture de chaque exercice de l'entreprise Ils sont d termin s selon les r gles applicables cette derni re partir d'une comptabilit distincte tenue par l'organisme d tenteur Ils font l'objet d'une d claration s par e jointe par l'entreprise sa d claration de r sultats qui doit aussi tre accompagn e d'un tat descriptif de l'op ration de transfert et de l'ensemble des documents vis s aux n s Les r sultats ainsi d clar s sont totalis s somme alg brique avec ceux de l'entreprise dans le cadre d'une imposition unique L'imp t ventuellement acquitt l' tranger est imputable sur l'imp t sur les soci t s fran ais condition de lui tre comparable et que l'entreprise apporte la preuve de son paiement effectif En l'absence de d claration spontan e l'entreprise encourt le risque d'une taxation forfaitaire sur un b n fice gal au produit du montant de la valeur r elle des actifs transf r s l'ouverture de l'exercice par le taux moyen annuel de rendement brut l' mission des obligations des soci t s priv es Elle peut toutefois tablir que le r sultat r el est inf rieur ce r sultat forfaitaire Le montant des droits lud s est en outre assorti de l'int r t de retard vis au n et d'une majoration de CGI art R mun rations de prestations de services vers es l' tranger Les sommes per ues par une personne physique ou morale domicili e ou tablie hors de France en r mun ration de services rendus par une ou plusieurs personnes domicili es ou tablies en France sont imposables en France au nom de ces derni res - lorsque celles-ci contr lent directement ou indirectement la personne qui per oit la r mun ration des services - ou lorsqu'elles n' tablissent pas que cette personne exerce de mani re pr pond rante une activit industrielle ou commerciale autre que la prestation de services - ou en tout tat de cause lorsque la personne qui per oit la r mun ration des services est domicili e ou tablie dans un pays tranger o elle est soumise un r gime fiscal privil gi au sens indiqu au n L'imposition est tablie par l'administration dans la cat gorie de revenus correspondant l'activit exerc e ou au titre de l'imp t sur les soci t s si le contribuable rel ve de cet imp t La personne qui per oit la r mun ration est solidairement responsable hauteur de cette r mun ration du paiement de l'imposition Les dispositions ci-dessus sont galement applicables aux personnes domicili es hors de France qui pr tent leur concours des personnes domicili es ou tablies hors de France Dans ce cas la r mun ration re ue au titre des services rendus en France est soumise une retenue la source vers e par le d biteur primaire des r mun rations c'est- -dire l' employeur exer ant son activit en France voir n s et s D claration des transferts de fonds et comptes utilis s l' tranger Les personnes physiques qui transf rent vers l' tranger ou en provenance de l' tranger des sommes titres ou valeurs sans l'interm diaire d'un organisme financier banques Banque de France Caisse des d p ts et consignations sont tenues de d clarer l'administration des douanes chaque transfert d'un montant gal ou sup rieur Par ailleurs les personnes physiques les associations et les soci t s n'ayant pas la forme commerciale domicili es ou tablies en France doivent d clarer en m me temps que leurs d clarations de revenus ou de r sultats les r f rences des comptes ouverts utilis s ou clos par elles l' tranger Chaque compte doit faire l'objet d'une d claration distincte tablie sur un imprim n ou sur papier libre reprenant les mentions de l'imprim En cas de non-respect de ces obligations les sanctions suivantes sont applicables a D faut de d claration des transferts amende gale au quart de la somme sur laquelle a port l'infraction ou la tentative